شناخت در صورتهای مالی
طبق فصل چهارم مفاهیم نظری حسابداری ، شناخت در صورتهای مالی عبارت است از :
1 – 4 . همان طور که در فصل اول بیان شد، هدف صورتهای مالی ارائه اطلاعاتی در مورد وضعیت مالی، عملکرد مالی و انعطاف‌پذیری مالی واحد تجاری است که برای طیف وسیعی از استفاده‌کنندگان در اتخاذ تصمیمات اقتصادی مفید واقع شود. این هدف، عمدتاً از طریق شناخت در صورتهای مالی‌اساسی حاصل می‌گردد. شناخت، متضمن مشخص کردن عنوان و مبلغ پولی یک عنصر و احتساب آن مبلغ در جمع اقلام صورتهای مالی است.
2 – 4 . عناصر صورتهای مالی در فصل سوم تعریف شده است. اگرچه تنها آن اقلامی که با تعاریف عناصر صورتهای مالی تطبیق کند باید در صورتهای مالی شناسایی شود، معهذا، همه اقلامی که با این تعاریف تطبیق می‌کند لزوماً نباید در صورتهای مالی مورد شناخت قرار گیرد. در این فصل شرایط لازم برای شناخت مطرح می‌شود.
3 – 4 . یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی دربرگیرنده اطلاعات مهمی در مورد عناصر شناسایی شده و نیز عناصر شناسایی نشده می‌باشد. معهذا، افشا در یادداشتها نمی‌تواند جایگزین مناسبی برای خودداری از شناخت عناصری باشد که معیارهای شناخت در مورد آنها صدق می‌کند.
4 – 4 . همان طور که در فصل 6 مطرح شده، شناخت عناصر صورتهای مالی متضمن فرایند ادغام و طبقه‌بندی اطلاعات است.
مراحل شناخت
5 – 4 . شناخت داراییها و بدهیها در سه مرحله انجام می‌شود:
الف. شناخت اولیه، یعنی ثبت یک قلم برای اولین بار به منظور انعکاس در صورتهای مالی.
ب . تجدید اندازه‌گیری بعدی، یعنی تغییر مبلغ پولی قلمی که قبلاً ثبت و شناسایی شده است.
ج . قطع شناخت، یعنی حذف یک قلم قبلاً شناسایی شده از صورتهای مالی.
معیارهای شناخت
شناخت اولیه
6 – 4 . یک عنصر باید در صورتهای مالی شناسایی شود اگر :
الف. شواهد کافی مبنی‌بر وقوع تغییر در داراییها یا بدهیهای مستتر در آن عنصر (از جمله درصورت لزوم، شواهدی مبنی‌بر اینکه یک جریان آتی ورودی یا خروجی منافع اتفاق خواهد افتاد) وجود داشته باشد، و
ب . آن قلم را بتوان با قابلیت اتکای کافی به مبلغ پولی اندازه‌گیری کرد.
تجدید اندازه‌گیری
7 – 4 . تغییر در مبلغ دفتری دارایی یا بدهی باید شناسایی شود اگر :
الف . شواهد کافی مبنی‌بر وقوع تغییر در مبلغ دارایی یا بدهی وجود داشته باشد، و
ب . مبلغ جدید دارایی یا بدهی را بتوان با قابلیت اتکای کافی اندازه‌گیری کرد.
قطع شناخت
8 – 4 . ادامه شناخت یک دارایی یا بدهی در صورتهای مالی باید قطع شود اگر شواهد کافی مبنی‌بر دستیابی به منافع اقتصادی آتی یا تعهد انتقال منافع اقتصادی (ازجمله درصورت لزوم، شواهدی مبنی براینکه جریان آتی ورودی یا خروجی منافع اتفاق خواهد افتاد) دیگر وجود نداشته باشد.
شناخت درآمد و هزینه
9 – 4 . در هر مرحله از فرایند شناخت، درصورتی که یک تغییر در جمع داراییها با تغییری مساوی و متقابل در جمع بدهیها یا آورده و ستانده صاحبان سرمایه خنثی نشده باشد، درآمد یا هزینه‌ای حاصل می‌شود. درآمدها و هزینه‌ها باید در یکی از دو صورت عملکرد مالی یعنی صورت سود و زیان و صورت سود و زیان جامع، مورد شناخت قرار گیرد. آورده و ستانده‌صاحبان سرمایه باید مستقیماً در حقوق صاحبان سرمایه و بدون انعکاس در هریک از صورتهای عملکرد مالی مزبور شناسایی شود.
10 – 4 . برخی معـاملات صرفـاً بخشی از حقـوق نسبت به منافع آتی مستتر در یک دارایی (یا تعهدات مستتر در یک بدهی) را منتقل می‌کند. در چنین مواردی لازم است بررسی شود که آیا هرگونه حقوق جدید تحصیل شده (یا تعهدات ایجاد شده) در محتوا موجب اعاده وضعیت سابق می‌شود یا اینکه داراییها (یا بدهیها) و احیاناً درآمدها و هزینه‌های جدیدی باید شناسایی شود.
فرایند شناخت
رویدادهای گذشته
11 – 4 . شناخت از نقطه‌ای آغاز می‌شود که یک رویداد گذشته موجب تغییری قابل اندازه‌گیری در داراییها یا بدهیهای واحد تجاری شود . به علت رابطه متقابل عناصر صورتهای مالی، شناخت یک عنصر یا تغییر در یک عنصر الزاماً منجر به شناخت عنصر دیگر یا تغییر در عنصر دیگر می‌گردد. به طور مثال، هرگاه یک دارایی جدید در صورتهای مالی شناسایی شود، آنگاه کاهشی در یک دارایی دیگر، یک بدهی، یک درآمد یا آورده صاحبان سرمایه یا ترکیبی از این عناصر باید مورد شناخت قرار گیرد.
12 – 4 . رویداد آغازگر شناخت باید قبل از تاریخ ترازنامه اتفاق افتاده باشد. تلاش بر این است که صورتهای مالی اثر رویدادهایی را که قبل از یک تاریخ معین اتفاق افتاده است برحسب مفاهیم مالی بیان کنند، نه‌اینکه رویدادهای آینده را پیش‌بینی کنند. درنتیجه وجود یک رویداد گذشته که آغازگر شناخت تغییر در داراییها و بدهیهای فعلی واحد تجاری باشد، ضروری است، اگرچه اندازه‌گیری این تغییر ممکن است تحت تأثیر شواهدی در مورد میزان منافعی که در آینده به درون واحد تجاری یا خارج از آن جریان می‌یابد قرار گیرد. مثلاً اگر یک قلم موجودی بعد از تاریخ ترازنامه به فروش رسد، این معامله در دوره جاری مورد شناخت قرار نمی‌گیرد. معهذا، معامله مزبور ممکن است با فراهم آوردن شواهدی در مورد مبلغ پولی منافع آتی بازیافتنی آن موجودی، لزوم کاهش مبلغ دفتری موجودی را در تاریخ ترازنامه مشخص کند.
13 – 4 . پس از مشخص شدن وقوع رویداد آغازگر شناخت، اثرات آن باید به شرح زیر تعیین گردد:
الف . چنانچه رویداد گذشته به دستیابی به منافع اقتصادی آتی (یا تعهد انتقال منافع اقتصادی) منجر گردد، دارایی (یا بدهی) شناسایی می‌شود،
ب . چنانچه رویداد گذشته به انتقال یا حذف دارایی یا بدهی شناسایی شده منجر شود، قطع شناخت صورت می‌گیرد، و
ج . چنانچه رویداد گذشته به جریان منافع اقتصادی در دوره جاری منجر شده باشد (مگر اینکه جریان به آورده یا ستانده صاحبان سرمایه مربوط باشد)، درآمد یا هزینه شناسایی می‌شود .
14 – 4 . بسیاری از عناصر شناسایی شده، نتیجـه معاملات است که شناخت آنها در بندهای 15-4 الی 21-4 مطرح شده است. معهذا برخی عناصر در نتیجه سایر رویدادها شناسایی می‌شود که در بندهای 22-4 الی 24-4 مطرح می‌گردد.
معاملات
15 – 4 . معاملات به ترتیباتی اطلاق می‌شود که به موجب آنها خدمات یا علایقی در اموال توسط یک واحد تجاری از شخص دیگری تحصیل می‌شود. با انجام یک معامله، داراییها و بدهیهای تحصیل یا ایجاد شده ناشی از آن باید شناسایی شود. در مواردی که معاملات حقیقی بوده و مابه ازای آن پولی باشد، معامله شواهد محکمی در مورد مبلغ داراییهای تحصیل شده فراهم می‌آورد.
16 – 4 . معامـلات معمولاً متشـکل از مجموعـه‌ای از رویدادهاست. این مجمـوعـه رویـدادهـا از جمله شامل موافقت طرفین (که گاه در شکل قرارداد رسمی بین واحد تجاری و فروشنده یا مشتری است) و اجرای مفاد معامله (یعنی تحویل کالا و خدمات یا پرداخت وجه توسط طرفین معامله) است. گرچه در عمل، چندین رویداد از این نوع همزمان رخ می‌دهد، اما این مسئله عمومیت ندارد و لذا لازم است آن رویدادی را که موجب شناخت اولیه دارایی و بدهی ناشی از معامله می‌شود، مشخص نمود. این رویداد اساساً همان رویدادی است که موجب می‌شود معیارهای مندرج در بند 6-4 فوق احراز شود. معهذا، در رابطه با معاملات مختلف، رویدادهای مختلفی چنین نقشی را ایفا می‌کند.
17 – 4 . هرگاه یک معامله، آغازگر شناخت اولیه باشد، دارایی تحصیل شده یا بدهی تقبل شده به مبلغ مستتر در معامله (یعنی مبلغ داراییها یا بدهیهایی که به عنوان مابه‌ازا واگذار یا دریافت می‌شود) اندازه‌گیری می‌شود. این پیش فرض وجود دارد که معامله یا قرارداد به ارزش منصفانه انجام شده و لذا در غیاب هرگونه شواهد نقض کننده، دارایی تحصیل شده یا بدهی تقبل شده به ارزش مستتر در معامله یا قرارداد اندازه‌گیری می‌شود و هیچ درآمد یا هزینه‌ای در ارتباط با این قلم شناسایی شده جدید حاصل نمی‌شود.
18 – 4 . اصولاً یک معامله زمانی منجر به یک دارایی می‌شود که واحد تجاری حق الزام طرف معامله را به اجرای مفاد آن داشته باشد و زمانی منجر به یک بدهی می‌شود که طرف معامله بتواند واحد تجاری را ملزم به‌اجرای مفاد آن نماید. در هر دو حالت، صِرف وجود حق، کفایت نمی‌کند بلکه حق طرفین باید در عمل قابل اعمال باشد. به عنوان مثال حتی در مواردی که حق قانونی وجود دارد، ممکن است مثلاً به دلیل اینکه هزینه‌های اعمال حق از مزایای حاصله بیشتر است یا اینکه طرفین، شرایط معامله را در صورت عدم تمایل به انجام آن، مورد مذاکره قرار دهند، از اعمال حق صرف‌نظر شود. در یک معامله منصفانه، یک طرف معامله متعهد به اجرای مفاد آن نخواهد بود مگر آنکه به طور همزمان طرف دیگر، مابه‌ازای مورد معامله را واگذار نماید یا متعهد به واگذاری آن گردد.
19 – 4 . در مواردی که طرفین معامله مفاد آن را اجرا نمایند، داراییها و بدهیهای ناشی از انجام معامله باید شناسایی شود. بدین‌ترتیب اگر قبل از تحویل کالا پرداختی صورت‌گیرد، یک دارایی که بیانگر طلبی از فروشنده است، شناسایی می‌شود. در اغلب اوقات، تحویل کالا اولین عملی است که در راستای اجرای مفاد معامله انجام می‌شود و لذا یک موجودی کالا و تعهدی مبنی‌بر پرداخت بهای آن در این مقطع شناسایی می‌شود. هرگاه یک دارایی تحت یک پیمان بلند مدت تحصیل شود، دارایی درجریان ساخت و تعهدات مربوط، به موازات اجرای پیمان توسط پیمانکار، مورد شناسایی قرار می‌گیرد. بالعکس، در رابطه با خدماتی که کارکنان واحد تجاری قرار است در آینده ارائه کنند، هیچ دارایی یا بدهی شناسایی نمی‌شود. در یک قرارداد اجاره سرمایه‌ای، اجرای مفاد معامله عبارت از قراردادن مورد اجاره دراختیار مستأجر است. پس از تحویل مورد اجاره، تردید قابل ملاحظه‌ای وجود ندارد که مستأجر توان استفاده از آن را برای مدت اجاره دارد و موظف به پرداخت اقساط اجاره طبق قرارداد است. درنتیجه، باتحویل گرفتن مورد اجاره، مستأجر باید یک دارایی را که همان حق استفاده از مورد اجاره است و متقابلاً یک بدهی را که همان تعهد پرداخت اقساط اجاره است، شناسایی کند.
20 – 4 . قبل از اجرای مفاد قرارداد، یک دارایی (یا بدهی) به استناد قرارداد قابل شناسایی است، به شرط آنکه معیارهای عمومی شناخت به شرح بند 6-4 رعایت شده باشد، یعنی:
الف . شواهد کافی مبنی‌بر جریان آتی منافع وجود داشته باشد. این امر مستلزم این است که بتوان قرارداد را در عمل به اجرا درآورد و طرفین به سهولت و بدون تحمل جریمه قابل ملاحظه نتوانند قرارداد را فسخ کنند، و
ب . مبلغ قرارداد را بتوان با قابلیت اتکای کافی اندازه‌گیری نمود. این معیار در مورد قراردادهایی صدق می‌کند که موضوع آنها خرید و فروش اقلامی باشد که ارزش بازار مشخص دارند و لذا ممکن است در مورد محصولات خاص که طبق سفارش ساخته می‌شود، صدق نکند.
21 – 4 . اعمال احتیاط ممکن است بدین معنی باشد که هزینه‌ها در مقایسه با درآمدها با سهولت بیشتری شناسایی شود. معهذا، مشروط به اینکه معیارهای دوگانه فوق صدق کند، هم درآمد و هم هزینه باید مورد شناسایی قرار گیرد.
رویدادهایی غیر از معاملات
22 – 4 . شناخت اولیه داراییها و بدهیها و تجدید اندازه‌گیری بعدی آنها ممکن است ناشی از رویدادهایی بجز معاملات باشد. نمونه‌هایی از این گونه رویدادها، تغییر ارزش داراییها، وضع جریمه توسط دادگاه یا خسارت وارده به اموال به علت آتش‌سوزی می‌باشد. در اغلب حالاتی که نقطه آغاز شناخت، رویدادی غیر از معاملات است، تغییر در داراییها و بدهیها آشکار است، لیکن اندازه‌گیری آن مشکل می‌باشد.
23 – 4 . تصمیم‌گیری، اصولاً در عداد رویدادهایی نیست که منجر به دارایی و بدهی یا درآمد و هزینه شود و از این رو نقطه آغاز شناخت تلقی نمی‌گردد. به طور مثال اتخاذ تصمیم قبل از تاریخ ترازنامه جهت خرید یک دارایی ثابت مشهود در دوره بعد، منجر به یک دارایی یا بدهی نمی‌گردد زیرا تصمیم‌گیری به خودی خود دستیابی به منافع اقتصادی را فراهم نمی‌آورد و یا منجر به تعهدی مبنی‌بر انتقال منافع اقتصادی نمی‌گردد. بدین ترتیب نباید پیامدهای یک تصمیم را از طریق شناخت یک معامله احتمالی آتی پیش بینی کرد. معهذا، بعضی اوقات یک رویداد بعدی که ایجاد کننده تعهد است، ممکن است اعلام تصمیم به شخص دیگر باشد به نحوی که شروع عمل توسط آن شخص موجب شود که واحد تجاری نتواند از تصمیم خود منصرف شود.
24 – 4 . برخی از رویدادهایی که منشأ تجدید اندازه‌گیری بعدی است متضمن تجدید ارزیابی جریان منافع مرتبط با دارایی یا بدهی می‌باشد. برای نمونه می‌توان از تغییر در ارزش یک قطعه زمین یا یک ساختمان (بجز تغییر ارزش ناشی از زوال فیزیکی) نام برد که منافع ناشی از تصرف آنها تغییری نکرده لیکن به علت تغییرات در بهای بازار، ارزش پولی این منافع تحت تأثیر قرار گرفته است. معاملات انجام شده توسط سایر اشخاص در مورد داراییها و بدهیهای مشابه ممکن است شواهد کافی مبنی‌بر تغییر در ارزش فراهم آورد، تنها به شرط آنکه این معاملات رایج بوده و داراییها و بدهیهای مربوط به‌قدر کافی مشابه داراییها و بدهیهای واحد تجاری باشد. بدین دلیل، ضمن اینکه این تغییرات بالقوه در ارزش، نامزد شناخت است، لیکن همه این تغییرات شناسایی نمی‌شود. شناخت یا خودداری از شناخت یک تغییر در ارزش، بستگی به شرایط خاص هر مورد دارد. ملاحظاتی که در این رابطه مربوط تلقی می‌گردد شامل محکم بودن شواهد موجود و نیز این امر است که آیا تغییر مورد نظر بیانگر یک افزایش یا کاهش در خالص داراییها (یعنی حقوق صاحبان سرمایه) است یا خیر. اعمال احتیاط در این زمینه موجب می‌گردد که یک کاهش با سهولت بیشتری نسبت به یک افزایش شناسایی شود.
قطع شناخت
25 – 4 . قطع شناخت زمانی مناسب است که یک معامله یا رویداد گذشته، یک دارایی یا بدهی شناسایی شده قبلی را حذف نموده باشد یا انتظار جریان منافع آتی که قبلاً مبنای شناخت قرار گرفته بود دیگر در حدی نباشد که پشتوانه ادامه شناخت قرار گیرد. بدین‌ترتیب قطع شناخت یک دارایی آنگاه مناسب است که حقوق یا سایر راههای دستیابی مشروع به منافع اقتصادی آتی تشکیل دهنده دارایی به طور کامل مورد بهره برداری قرار گرفته یا سلب یا منقضی یا به طریقی دیگر فاقد موجودیت شده باشد ویا به دیگری انتقال یافته باشد یا سطح جریان منافع اقتصادی آتی به میزان معقولی قابل اطمینان نباشد. به گونه مشابه، قطع شناخت یک بدهی زمانی مناسب است که تعهد انتقال منافع اقتصادی مربوط ایفا، فسخ، منقضی یا به طریق دیگر فاقد موجودیت شده باشد یا به دیگری انتقال یافته باشد یا اطمینان معقولی مبنی‌بر عدم وقوع جریان خروجی منافع اقتصادی وجود داشته باشد (هرگاه تعهد مستمری وجود داشته باشد که رهایی از آن بستگی به یک رویداد آتی داشته باشد، چنین اطمینان معقولی وجود نخواهد داشت).
26 – 4 . هرگاه یک قلم قبلاً شناسایی شده به فروش رود یا طی یک معامله تسویه گردد، قلم مربوط به مبلغ مستتر در معامله (یعنی مبلغ داراییها یا بدهیهایی که به عنوان مابه‌ازا یا جهت تسویه واگذار و یا دریافت می‌شود) اندازه‌گیری می‌گردد. اگر این مبلغ متفاوت از مبلغ دفتری دارایی یا بدهی قبل از انجام معامله باشد، سود یا زیانی حاصل می‌شود.
27 – 4 . تا زمانی که شواهدی مبنی بر دستیابی به منافع یا شواهدی مبنی‌بر وجود تعهد وجود داشته باشد، شناخت دارایی و بدهی در صورتهای مالی ادامه می‌یابد. هرگاه نتوان شواهد کافی برای یک تجدید اندازه‌گیری بعدی به دست آورد، دارایی یا بدهی به مبلغ ثبت شده قبلی در حسابها نگهداری می‌شود تا اینکه شواهد بیشتری در مورد تجدید اندازه‌گیری یا قطع شناخت به دست آید.
شناخت درآمد و هزینه
شناخت درآمد
28 – 4 . همان‌طور که در بندهای 9-4 و 11-4 اشاره شد، شناخت درآمد و هزینه اغلب درنتیجه شناخت داراییها و بدهیها و تغییرات در آنها صورت می‌گیرد. برای شناخت درآمد و هزینه، ملاحظات دیگری نیز باید مدنظر قرار گیرد.
29 – 4 . شناخت درآمد متضمن ملاحظه این امر است که آیا شواهد کافی مبنی‌بر وقوع یک افزایش درخالص داراییها (یعنی حقوق صاحبان سرمایه) قبل از پایان دوره مورد گزارش وجود دارد یا خیر.
30 – 4 . مابه ازای دریافتی قبل از انجام کار منجر به شناخت درآمد نمی‌گردد زیرا تا زمانی که کار انجام نشود، افزایش در داراییها ناشی از پیش‌دریافت با افزایشی مساوی در بدهیها خنثی می‌گردد. به‌طور مثال، حق اشتراک سالانه یک مجله ماهانه که در آغاز دوره اشتراک دریافت می‌شود تا زمانی که مجله تولید و ارسال نشود (یعنی تا زمانی که واحد تجاری یک بدهی به شکل تعهد ایفا نشده مبنی‌بر تحویل مجله یا برگشت وجه دریافتی دارد)، به عنوان درآمد شناسایی نمی‌شود.
31 – 4 . برخی درآمدها طی یک دوره زمانی، متناسب با انجام کار شناسایی می‌شود. به‌طور مثال، درآمد یک پیمان بلندمدت ممکن است طی چند دوره حسابداری متناسب با انجام کار شناسایی شود. برای اقلام با عمر کوتاهتر که ناشی از فعالیتهایی است که منجر به درآمد عملیاتی می‌شود، تحصیل درآمد اغلب درصورت وقوع یک رویداد کلیدی صورت می‌گیرد (رویداد کلیدی مقطعی از چرخه عملیاتی است که مهم‌ترین عمل انجام می‌شود) و لذا درآمدهای ناشی از تغییر در قیمت بازار موجودی کالا که توسط یک واحد تجاری نگهداری می‌شود تنها درصورتی قابل شناسایی است که مستلزم تلاش بازاریابی یا فروش قابل ملاحظه‌ای نباشد. اقلامی از قبیل مال‌الاجاره و سود تضمین شده که بیانگر مبالغ دریافتی از دیگران در قبال استفاده آنها از منابع واحد تجاری است و با مرور زمان تحصیل می‌گردد، تنها پس از گذشت مدت زمان مربوط شناسایی می‌شود. هرگاه واحد تجاری وظیفه خود را به طور کامل انجام داده باشد لیکن طرف معامله هنوز تمامی اقدامات لازم را انجام نداده است (به طور مثال، فروشهایی که مشروط به اعلام قبولی از طرف خریدار است)، شناخت درآمد تا زمان تکمیل اقدامات طرف معامله به تعویق می‌افتد.
شناخت هزینه
32 – 4 . شناخت هزینه متضمن ملاحظه این امر است که آیا شواهد کافی مبنی‌بر وقوع کاهش در حقوق صاحبان سرمایه قبل از پایان دوره مورد گزارش وجود دارد یا خیر. اعمال احتیاط موجب می‌گردد که برای شناخت هزینه در مقایسه با شناخت درآمد، به شواهد وقوع و میزان اتکا پذیری اندازه‌گیری کمتری نیاز باشد. لازم است ارزیابی محتاطانه‌ای از شواهد مربوط به کاهش ارزش داراییها انجام شود. هرگاه علایمی دال بر کاهش ارزش مشاهده شود، یک بررسی جامع ضرورت می‌یابد. اگر ارزش یک دارایی کاهش یافته باشد، شناسایی تغییر در مبلغ ثبت شده دارایی که منجر به شناسایی یک هزینه می‌شود، ضرورت می‌یابد. با این حال، همان طور که در فصل دوم ذکر شد، اعمال احتیاط، حذف داراییها یا درآمدها را در مواردی که شواهد کافی مبنی‌بر وقوع و اتکا پذیری اندازه‌گیری وجود دارد و شناسایی بدهیها یا هزینه‌ها را هنگامی که شواهد موصوف وجود ندارد، مجاز نمی‌شمرد. در غیر این‌صورت، داراییها و درآمدها عمداً کمتر از واقع و بدهیها و هزینه‌ها عمداً بیشتر از واقع نمایش می‌یابد.
33 – 4 . هزینه، زمانی و تا میزانی شناسایی می‌شود که داراییهای قبلاً شناسایی شده کاهش یافته یا حذف شده یا حائز شرایط ادامه شناخت به عنوان دارایی نباشد، بدون آنکه افزایشی در سایر داراییها یا کاهشی در بدهیها رخ دهد. هزینه همچنین درصورت ایجاد یا افزایش یک بدهی، بدون افزایش معادل در داراییهای شناسایی شده، شناسایی می‌شود.
34 – 4 . فرایندی که معمولاً تحت عنوان ” تطابق درآمد و هزینه“ از آن یاد می‌شود در کنار سایر فرایندها یکی از ابزارهای حصول اطمینان از این امر است که در مواردی که شواهد کافی مبنی‌بر اینکه مخارجی منجر به دستیابی به منافع آتی شده، وجود دارد، یک دارایی شناسایی شود و در دوره مصرف یا انقضای این منافع، هزینه شناسایی گردد. تطابق بدین معناست که مخارجی که مستقیماً با ایجاد درآمدهای مشخص مرتبط است، به جای شناسایی به عنوان هزینه در دوره وقوع، در همان دوره‌ای شناسایی شود که این درآمدها شناسایی می‌شود. معهذا اعمال مفهوم ” تطابق درآمد و هزینه“، شناخت اقلامی را در ترازنامه که با تعریف داراییها، بدهیها یا حقوق صاحبان سرمایه مطابقت ندارد، مجاز نمی‌شمرد.
35 – 4 . در مواردی که انجام مخارج منجر به منافعی گردد که طی چند دوره مالی حاصل می‌شود و ارتباط این مخارج با ایجاد درآمدهای مشخص را تنها بتوان به‌طور کلی یا غیرمستقیم تعیین کرد و به علاوه ارزش دارایی را در پایان هر دوره نتوان به طور مستقیم و با قابلیت اتکای کافی تعیین کرد آنگاه فرض معقول آنست که دارایی طی عمر مورد انتظار آن به‌طور سیستماتیک کاهش می‌یابد. درچنین شرایطی، دارایی پس از شناسایی، برمبنایی سیستماتیک طی دوره‌هایی که منافع آن حاصل می‌شود، مستهلک می‌گردد. این فرایند جزء روشهای مورد قبولی است که در برخورد با ابهام اتخاذ می‌شود. همان طور که قبلاً بیان شد، قطعیت اندازه‌گیری برای شناخت یک عنصر ضرورت ندارد و مشروط به اینکه فرایند موصوف منجر به براوردی معقول از دارایی و هزینه گردد، دارایی و هزینه استهلاک آن بر مبنای مورد اشاره شناسایی می‌شود. با این حال، بررسی ادواری مبلغ شناسایی شده دارایی لازم است تا اطمینان حاصل شود که شواهد کافی مبنی‌بر دریافت منافع اقتصادی آتی به میزانی که کمتر از مبلغ شناسایی شده نباشد، وجود دارد.
36 – 4 . هرگاه نتوان بین مخارج انجام شده و ایجاد درآمدهای مشخص در آینده ارتباط موجهی برقرار نمود، مخارج مزبور باید در دوره وقوع، به عنوان هزینه شناسایی شود. این‌گونه مخارج شامل مبالغی است که به انتظار منافع آتی خرج شده لیکن رابطه آنها با این منافع در حدی دچار ابهام است که شناسایی یک دارایی را مجاز نمی‌شمرد. ازجمله این مخارج، می‌توان از برخی مخارج تحقیق و توسعه نام برد.
کافی بودن شواهد
37 – 4 . معیارهای شناخت مقرر می‌دارد که شرط لازم برای شناخت اولیه یا تجدید اندازه‌گیری بعدی، وجود شواهد کافی مبنی‌بر وقوع تغییر در یک عنصر صورتهای مالی است.
38 – 4 . در صورت وجود ابهام قابل ملاحظه، شناخت یک قلم ممکن است گمراه‌کننده شود یا حتی باعث شود صورتهای مالی مفید نباشد. وجود شواهد، رافع ابهام است. به‌عبارت دیگر، هرچه در مورد یک قلم، شواهد بیشتری وجود داشته باشد و هرچه کیفیت این شواهد بهتر باشد، در مورد وجود، ماهیت و اندازه‌گیری آن قلم ابهام کمتری وجود خواهد داشت و آن قلم از اتکا پذیری بیشتر برخوردار خواهد بود. بدین‌ترتیب، معیارهای شناخت تصریح می‌کند که یک عنصر تنها زمانی باید در صورتهای مالی شناسایی شود که در مورد آن شواهد کافی هم از لحاظ کمی و هم از لحاظ کیفی وجود داشته باشد. برای شناسایی یک عنصر، هم در مورد وقوع تغییر در داراییها و بدهیهای واحد تجاری و هم در مورد اندازه‌گیری میزان تغییر، وجود شواهد ضرورت دارد.
39 – 4 . تعیین این امر که ” شواهد کافی“ به چه نوع شواهدی اطلاق می‌شود، بستگی به قضاوت در شرایط خاص هر مورد دارد. شواهد باید کافی باشد اما لزوماً نباید و اغلب نمی‌تواند قطعی باشد. ماهیت شواهد درارتباط با اقلام مختلف، متفاوت است. شواهد شامل تمامی اطلاعات مربوطی است که تا زمان تهیه صورتهای مالی فراهم می‌آید و مرتبط با شرایط موجود در تاریخ ترازنامه است. شواهد، عمدتاً از طریق تجارب قبلی یا کنونی در مورد قلم مورد نظر و یا اقلام مشابه فراهم می‌آید و دربرگیرنده مواردی از قبیل شواهد حاصل از رویداد آغازگر شناخت (مثل بهای خرید موجودی کالا)، تجربه قبلی در مورد یک گروه اقلام مشابه (مثل میزان زیانهای قبلی ناشی از موجودیهای راکد و کم مصرف) و اطلاعات جاری مستقیماً مربوط به آن قلم (مثل وضعیت فیزیکی فعلی اقلام موجودی، قیمت فروش جاری آنها و میزان کنونی سفارشات خریداران) می‌باشد. این شواهد همچنین شامل شواهد حاصل از معاملات سایر واحدهای تجاری در زمینه داراییها و بدهیهای مشابه است. هنگامی که معاملات مزبور به طور مکرر انجام شود و اقلام مورد معامله با قلمی که دراختیار واحد تجاری است بسیار مشابه باشد (یعنی اینکه بازاری کارا برای اقلام همگن وجود داشته باشد)، آنگاه شواهد به دست آمده قوی است و احتمالاً برای شناخت قلم کفایت می‌کند. با کاهش تعدد این معاملات و کاهش میزان مشابهت کالاهای مورد مقایسه، قانع کنندگی شواهد متناسباً کم می‌شود و احتمال کفایت شواهد برای شناخت کاهش می‌یابد.
قابلیت اتکای کافی
40 – 4 . معیارهای شناخت تصریح می‌کند که یک شرط لازم برای شناخت اولیه یا تجدید اندازه‌گیری بعدی این است که یک عنصر یا تغییر در یک عنصر را بتوان با قابلیت اتکای کافی اندازه‌گیری کرد. اتکا پذیری اندازه‌گیری بدین معناست که مبلغ پولی قلم شناسایی شده باتوجه به مبنای اندازه‌گیری و شرح آن، به عنوان بیان صادقانه آن چیزی که قرار است بیان کند، یا به‌گونه‌ای معقول انتظار می‌رود بیان می‌کند، می‌تواند مورد اتکای استفاده‌کنندگان قرار گیرد. هرگاه کاربرد یک روش اندازه‌گیری که به‌گونه‌ای صادقانه بیانگر کمیت مورد اندازه‌گیری است، در اندازه‌گیریهای یک قلم توسط افراد مختلف منجر به مبالغی شود که به نحوی با اهمیت با یکدیگر تفاوت نداشته باشد، اندازه‌گیری انجام شده احتمالاً اتکاپذیر تلقی می‌گردد.
41 – 4 . در گزارشگری مالی، استفاده از براوردها در سطحی وسیع معمول است. این الزام که یک قلم را بتوان با اتکا پذیری کافی اندازه‌گیری کرد، استفاده از براورد معقول را نفی نمی‌کند. استفاده از براوردهای معقول در تهیه صورتهای مالی امری عادی است و به شرط آنکه بتوان براوردی معقول از یک قلم انجام داد، آن قلم باید شناسایی شود.
42 – 4 . هرگاه داراییها و بدهیها دچار ابهام باشند، انعکاس یک مبلغ بدون تشریح آن ممکن است قطعیت ماحصل را تداعی کند درحالی‌که در واقع چنین نیست. بنابراین، درمواردی که اثر ابهام به طور بالقوه قابل ملاحظه است، افشای واضح میزان ابهام حاکم بر برآورد ضرورت دارد. موارد افشا ممکن است دربرگیرنده فرضیات مهم بکار گرفته شده، طیف ماحصل‌های احتمالی، مبنای اندازه‌گیری و عوامل اصلی مؤثر برماحصل باشد.
43 – 4 . اتکا پذیری اندازه‌گیری تحت تأثیر سه عامل است:
الف . توانایی اندازه‌گیری منافع مستتر در قلم مورد نظر برحسب مبالغ پولی،
ب . تغییر پذیری میزان این منافع (پراکندگی سطوح مختلف منافع و نیز احتمال وقوع یک سطح منفعت خاص)، و
ج . وجود یک مبلغ حداقل.
اندازه‌گیری برحسب مبالغ پولی
44 – 4 . اقلام مندرج در صورتهای مالی برحسب مبالغ پولی و به واحد پول انتخاب شده برای گزارشگری بیان می‌شوند. معهذا، تفاوتی بین اقلامی که از جنس پول هستند (اقلام پولی) و اقلامی که باید مستقلاً اندازه‌گیری شوند، وجود دارد. در مواردی که اقلام پولی منجر به جریانهای نقدی در آینده نزدیک نگردند، جهت دستیابی به ارزش این جریانها در تاریخ ترازنامه باید ارزش فعلی آنها را تعیین کرد. تعیین ارزش فعلی مستلزم مشخص بودن زمان جریانهای نقدی و براورد یک نرخ سود تضمین شده مناسب است و لذا بر اتکا پذیری اندازه‌گیری تأثیر می‌گذارد. تأثیر تأخیر در جریانهای نقدی در فرایند تعیین ارزش فعلی، موجب می‌گردد تا اقلام کوتاه مدت پولی را بتوان با اتکا پذیری بیشتری در مقایسه با اقلام بلند مدت پولی برحسب مبالغ پولی بیان کرد.
45 – 4 . برخی اقلام غیرپولی ناشی از معاملاتی حقیقی می‌باشند که طی آن با یک دارایی یا بدهی پولی معاوضه می‌شوند. این اقلام را می‌توان باتوجه به قلم پولی مابه‌ازا اندازه‌گیری کرد. بدین ترتیب به هنگام شناخت اولیه این اقلام و بادرنظرگرفتن هرگونه نیاز به تعیین ارزش فعلی، مسئله‌ای در رابطه با بیان آنها برحسب مبالغ پولی پیش نمی‌آید. با این حال، اقلام غیرپولی ناشی از معاملات تهاتری یا سایر رویدادها تنها با توجه به معاملات پولی در داراییها و بدهیهای مشابه قابل بیان به مبالغ پولی است. برای این اقلام، توان بیان آنها به مبالغ پولی به رواج معاملات پولی در اقلام مشابه و نیز به میزان تفاوت بین آن معاملات پولی و معامله تهاتری انجام شده توسط واحد تجاری بستگی دارد.
ابهام درباره میزان منافع
46 – 4 . برای برخی از داراییها و بدهیها ممکن است ماحصل‌های احتمالی متفاوتی وجود داشته باشد. دراین حالات، هرگاه قلم موردنظر ناشی از یک معامله حقیقی باشد که اخیراً انجام شده است، ابتدا می‌توان آنرا به بهای معامله (یعنی بهای تمام‌شده تاریخی) اندازه‌گیری کرد. این فرض معقول است که این اندازه‌گیری مقیاس مناسبی از سطح احتمالی جریان منافع آتی در زمان تحصیل دارایی یا تقبل بدهی به دست دهد.
47 – 4 . هرگاه معامله موصوف اخیراً انجام نشده باشد و زمان و احتمال جریانهای گوناگون منافع حاصل از دارایی یا بدهی دچار ابهام باشد، استفاده از سایر طرق اندازه‌گیری به‌شرح زیر ضرورت می‌یابد:
الف . چنانچه یک بازار نسبتاً کارا برای قلم مورد نظر وجود داشته باشد، یک مقیاس مبتنی‌بر بازار (شامل بهای جایگزینی یا خالص ارزش فروش) برای اندازه‌گیری آن می‌توان بکار گرفت. دراین‌حالت، توافق عمومی بازار در مورد مبلغ منافع مستتر در قلم، به معنای اتکا پذیری مقیاس مبتنی‌بر بازار است.
ب . هرگاه یک واحد تجاری یک گروه از اقلام همگن غیر یکسان دراختیار داشته باشد، گاه ارزش مورد انتظار کل گروه، مقیاس مناسبی به‌دست می‌دهد. به شرط آنکه تعداد اقلام گروه کافی باشد، ارزش مورد انتظار، اندازه‌گیری کل گروه را به‌گونه‌ای اتکا پذیر میسر می‌سازد (مقیاس مشابهی را برای یک عنصر منفرد می‌توان بکار گرفت به شرط آنکه کسانی که اندازه‌گیری را انجام می‌دهند در مورد میزان احتمال جریان منافع احتمالی به توافق کلی برسند).
48 – 4 . ارزیابی میزان احتمال جریان یک سطح مشخص منافع اقتصادی (و درنتیجه ارزش مورد انتظار آن) برمبنای شواهد موجود انجام می‌شود. این ارزیابی ممکن است براساس شواهد حاصل از تجربه قبلی در مورد یک گروه اقلام مشابه (مثلاً میزان احتمال و مبلغ ادعاهای ناشی از ضمانت یک کالای خاص) انجام شود یامتکی به شواهدی باشد که از اطلاعات جاری مستقیماً مربوط به آن قلم (مثلاً احتمال مطالبه مبلغ وام از ضامن باتوجه به وضعیت مالی وام گیرنده) به دست می‌آید.
49 – 4 . هرگاه شواهد کافی جهت دستیابی به یک ارزش مورد انتظار نسبتاً اتکا پذیر وجود نداشته باشد، باتوجه به مفاد بندهای 41-4 و 42-4، بهترین براورد قلم باید جهت اندازه‌گیری آن مورد استفاده قرار گیرد.
وجود یک مبلغ حداقل
50 – 4 . هرگاه مبلغ یک قلم دچار ابهام باشد، بهترین براورد ممکن باید ملاک اندازه‌گیری قرار گیرد. درصورت وجود یک مبلغ حداقل که نسبت به آن اطمینان معقولی حاصل است، قلم موردنظر نباید به کمتر از این مبلغ حداقل بیان شود و هرگاه یک مبلغ بالاتر، براوردی بهتر تلقی شود باید به جای مبلغ حداقل بکار گرفته شود. به ویژه، اعمال احتیاط ممکن است موجب شود که یک هزینه بالقوه (و هرگونه بدهی مربوط) که از لحاظ اندازه‌گیری دچار ابهام است،
به‌‌جای مبلغ حداقل، به مبلغی بالاتر شناسایی شود.
