وبلاگ شخصی -احمد سوری

دلایل‌ تدوین‌ استاندارد حسابداری‌ برای‌ طرحهای‌ مزایای‌ بازنشستگی‌

5 .    اهم‌ دلایل‌ ضرورت‌ تدوین‌ استاندارد حسابداری‌ طرحهای‌ مزایای‌ بازنشستگی‌ به‌ شرح‌ زیر است‌ :

• ویژگیهای‌ فعالیتهای‌ مرتبط‌ با طرحهای‌ مزایای‌ بازنشستگی‌،
• استفاده‌ از روشهای‌ متفاوت‌ حسابداری‌ توسط‌ صندوقهابرای‌ معاملات‌ و رویدادهای‌ مشابه‌،
• استفاده‌ از عناوین‌ و شکلهای‌ متفاوت‌ صورتهای‌ مالی‌ توسط‌ صندوقها،
• متفاوت‌ بودن‌ میزان‌ افشای‌ اطلاعات‌ در متن‌ صورتهای‌ مالی‌ و یادداشتهای‌ توضیحی‌ در صندوقها،
• عدم‌ افشای‌ اطلاعات‌ کافی‌ در مورد ارزش‌ فعلی‌ تعهدات‌ آتی‌ مزایای‌ بازنشستگی‌، ارزش‌ منصفانه‌ داراییها و درنتیجه‌ توان‌ ایفای‌ تعهدات‌.

دامنـه‌ کاربرد

6 .    کلیه‌ طرحهای‌ مزایای‌ بازنشستگی‌، از جمله‌ سازمان‌ تأمین‌ اجتماعی‌، صندوق‌ بازنشستگی‌ کشوری‌ و سایر طرحهای‌ مزایای‌ بازنشستگی‌ شرکتها و سازمانها، مشمول‌ این‌ استاندارد می‌باشند. بانی‌ و اداره‌کننده‌ طرح‌ (دولت‌ یا بخشهای‌ عمومی‌، خصوصی‌ یا تعاونی‌) عاملی‌ تعیین‌ کننده‌ نمی‌باشد، زیرا فقط‌ ویژگیهای‌ فعالیت‌ طرحها و نه‌ خصوصیات‌ بانیان‌ و اداره‌ کنندگان‌ آنها بر حسابداری‌ و گزارشگری‌ مالی‌ طرح‌ تأثیر می‌گذارد.

7 .    طرحهای‌ مزایای‌ بازنشستگی‌ معمولاً به‌ دو گروه‌ اصلی‌ زیر طبقه‌بندی‌ می‌شود :

طرح‌ مزایای‌ بازنشستگی‌ با مزایای‌ معین‌ طرحی‌ است‌که‌ مزایای‌ بازنشستگی‌ براساس‌ ضوابطی‌ تعیین‌ می‌شود که‌ معمولاً مبنای‌ آن‌ حقوق‌ و مزایا و سنوات‌ خدمت‌ اعضا است‌. در این‌ طرحها ریسک‌ اصلی‌ متوجه‌ طرح‌ و یا حامی‌ آن‌ است‌.

                طرح مزایای بازنشستگی با کمک معین‌ در این‌ طرح‌، مزایای‌ بازنشستگی‌ باتوجه‌ به‌ کمکهای‌ اعطایی‌ به‌ طرح‌ و سود حاصل‌ از سرمایه‌گذاریها، تعیین‌ می‌شود. در این‌ نوع‌ طرح‌ معمولاً برای‌ کمکهای‌ مرتبط‌ با هر فرد حساب‌ جداگانه‌ای‌ نگهداری‌ می‌شود و ریسک‌ مرتبط‌ با نوسان‌ بازدهی‌ داراییهای‌ طرح‌ متوجه‌ اعضا است‌.

        باتوجه‌ به‌ شرایط‌ کنونی‌ ایران‌ که‌ طرحهای‌ مزایای‌ بازنشستگی‌ تماماً از نوع‌ مزایای‌ معین‌ است‌، این‌ استاندارد برای‌ گزارشگری‌ مالی‌ این‌ نوع‌ طرحها تدوین‌ شده‌ است‌.

صورتهای‌ مالی‌ طرحهای‌ مزایای‌ بازنشستگی‌

8 .    باتوجه‌ به‌ مطالعات‌ انجام‌ گرفته‌ و مباحث‌ مطرح‌ شده‌، کمیته‌ تدوین‌ استانداردهای‌ حسابداری‌، صورتهای‌ مالی‌ طرحهای‌ مزایای‌ بازنشستگی‌ را به‌ شرح‌ زیر تعیین‌ نمود :

الف.  ترازنامه‌،

ب‌‌  .  صورت‌ تغییرات‌ در خالص‌ داراییها،

ج‌‌  .  صورت‌ درآمد و هزینه‌، و

د‌   .  یادداشتهای‌ توضیحی‌.

9 .    وظیفه‌ مباشرت‌ مدیریت‌ در ارتباط‌ با عملکرد مالی‌ را می‌توان‌ به‌ دو بخش‌ مجزا تقسیم‌ کرد. نخست‌، اداره‌ طرح‌ که‌ از جنبه‌ مالی‌ به‌ نحوه‌ ارتباط‌ هیأت‌ امناء با کارفرمایان‌، اعضای‌ طرح‌ و سایر کسانی‌ که‌ مستقیماً درگیر می‌باشند، مربوط‌ است‌. دوم‌، سرمایه‌گذاریها که‌ با خط‌ مشی‌ هیأت‌ امناء در مورد نحوه‌ استفاده‌ از داراییهای‌ در دسترس‌ برای‌ پرداخت‌ مزایا، مرتبط‌ است‌. این‌ دو جنبه‌ (اداره‌ و سرمایه‌گذاری‌) بهتر است‌ به‌ صورت‌ جداگانه‌ در صورت‌ تغییرات‌ در خالص‌ داراییها و صورت‌ درآمد و هزینه‌ ارائه‌ شود.

10 .   ارائه‌ صورت‌ جریان‌ وجوه‌ نقد برای‌ طرحهای‌ مزایای‌ بازنشستگی‌ کاربرد ندارد. زیرا اولاً اهداف‌ تبیین‌ شده‌ برای‌ صورت‌ جریان‌ وجوه‌ نقد در طرحها مصداق‌ ندارد و گزارشهای‌ اکچوئری‌ می‌تواند به‌ تسهیل‌ پیش‌ بینی‌ها کمک‌ کند. ثانیاً صورت‌ جریان‌ وجوه‌ نقد معمولاً منعکس‌ کننده‌ افزایشها و کاهشهای‌ وجوه‌ نقد بر حسب‌ فعالیتهای‌ مختلف‌ می‌باشد که‌ این‌ امر به‌ نحو جامع‌تری‌ از طریق‌ صورت‌ تغییرات‌ درخالص‌ داراییها گزارش‌ می‌شود و صورت‌ جریان‌ وجوه‌ نقد عموماً اطلاعات‌ بیشتری‌ به‌ استفاده‌کنندگان‌ صورتهای‌ مالی‌ طرحهای‌ مزایای‌ بازنشستگی‌ ارائه‌ نمی‌کند.

صورتهای‌ مالی‌ تلفیقی‌

11 .   باتوجه‌ به‌ اینکه‌ در شرایط‌ حاضر صندوقهای‌ بازنشستگی‌ در ایران‌ بنابه‌ دلایل‌ متفاوت‌ در امر بنگاه‌داری‌ وارد شده‌اند و عملاً در موارد متعدد بر شرکتهای‌ سرمایه‌پذیر کنترل‌ اعمال‌ می‌کنند لذا صورتهای‌ مالی‌ باید این‌ وضعیت‌ را به‌نحو مناسب‌ نشان‌ دهد. بنابراین‌ باتوجه‌ به‌ مفاهیم‌ مطرح‌ شده‌ در استاندارد حسابداری‌ شماره‌ 18 با عنوان‌ صورتهای‌ مالی‌ تلفیقی‌ و حسابداری‌ سرمایه‌گذاری‌ در واحدهای‌ تجاری‌ فرعی‌ ، ضرورت‌ تهیه‌ صورتهای‌ مالی‌ تلفیقی‌ برای‌ طرحهای‌ مزایای‌ بازنشستگی‌ مورد تأیید قرار گرفت‌.

اندازه‌گیری‌ داراییهای‌ طرحهای‌ مزایای‌ بازنشستگی‌

12 .   یکی‌ از نیازهای‌ اصلی‌ استفاده‌کنندگان‌ صورتهای‌ مالی‌ طرحهای‌ مزایای‌ بازنشستگی‌ آگاهی‌ از توان‌ این‌ طرحها برای‌ ایفای‌ تعهدات‌ آتی‌ است‌. برای‌ ارائه‌ این‌ اطلاعات‌، ارزش‌ داراییهای‌ طرح‌ باید با ارزش‌ فعلی‌ تعهدات‌ آتی‌ آن‌ مقایسه‌ گردد و مازاد یا کسری‌ آن‌ مشخص‌ شود. چنانچه‌ داراییهای‌ طرح‌ براساس‌ ارقام‌ تاریخی‌ گزارش‌ شود این‌ مقایسه‌ می‌تواند گمراه‌کننده‌ باشد و توان‌ طرح‌ را کمتر از واقعیت‌ منعکس‌ کند. لذا داراییهای‌ طرح‌ که‌ ماهیت‌ سرمایه‌گذاری‌ دارند باید براساس‌ ارزشهای‌ منصفانه‌ اندازه‌گیری‌ شوند. اما مشکل‌ این‌ است‌ که‌ ارزشهای‌ منصفانه‌ قابل‌ اتکا برای‌ تمام‌ سرمایه‌گذاریها به‌طور مرتب‌ قابل‌ دسترس‌ نیست‌ و تعیین‌ و انعکاس‌ ارزشهای‌ منصفانه‌ به‌طور ادواری‌ در ترازنامه‌ در شرایط‌ فعلی‌ میسر نمی‌باشد. لذا کمیته‌ تصمیم‌ گرفت‌ که‌ ارزش‌ منصفانه‌ سرمایه‌گذاریها در متن‌ ترازنامه‌ منعکس‌ نشود بلکه‌ در یک‌ یادداشت‌ توضیحی‌ به‌صورت‌ مقایسه‌ای‌ با ارزش‌ فعلی‌ مزایای‌ بازنشستگی‌ مبتنی‌بر اکچوئری‌ افشا شود.

محاسبه‌ ارزش‌ فعلی‌ مزایای‌ بازنشستگی‌ مبتنی‌بر اکچوئری‌

13 .   در محاسبات‌ اکچوئری‌ برای‌ مقاصدی‌ غیر از تهیه‌ صورتهای‌ مالی‌ معمولاً ارزش‌ فعلی‌ تعهدات‌ مربوط‌ به‌ اعضای‌ فعلی‌ طرح‌ ، اعم‌ از بازنشسته‌ و شاغل‌، باتوجه‌ به‌ حقوق‌ و مزایای‌ بازنشستگی‌ آتی‌، حق‌ بیمه‌های‌ آتی‌، جدول‌ مرگ‌ و میر، نرخ‌ بازده‌ سرمایه‌گذاری‌ و دیگر مفروضات‌ تعیین‌ می‌شود. اما برای‌ مقاصد حسابداری‌ انعکاس‌ تعهدات‌ در صورتهای‌ مالی‌ مستلزم‌ وجود شرایط‌ اندازه‌گیری‌ و شناخت‌ بدهیها و سازگاری‌ آن‌ با تعریف‌ بدهی‌ می‌باشد. بدهی‌، تعهد انتقال‌ منافع‌ اقتصادی‌ توسط‌ واحد تجاری‌ ناشی‌ از معاملات‌ یا سایر رویدادهای‌ گذشته‌ است‌. تعهدات‌ مزایای‌ بازنشستگی‌ در رابطه‌ با سنوات‌ خدمت‌ آتی‌ اعضا در تاریخ‌ ترازنامه‌ نمی‌تواند بدهی‌ تلقی‌ شود و به‌ همین‌ دلیل‌ تعهدات‌ مزایای‌ بازنشستگی‌ متناسب‌ با سنوات‌ خدمت‌ گذشته‌ اعضا در ذیل‌ ترازنامه‌ و یادداشتهای‌ توضیحی‌ صورتهای‌ مالی‌ گزارش‌ می‌شود.

14 .   برای‌ محاسبه‌ ارزش‌ فعلی‌ تعهدات‌ مربوط‌ به‌ مزایای‌ بازنشستگی‌ دو رویکرد شامل‌ ” حقوق‌ و مزایای‌ جاری‌“ و ” حقوق‌ و مزایای‌ پیش‌ بینی‌ شده‌ “ وجود دارد.

15 .   رویکرد حقوق‌ و مزایای‌ جاری‌ مبتنی‌بر دلایل‌ زیر است‌:

الف ‌.  استفاده‌ از حقوق‌ و مزایای‌ جاری‌ عینیت‌ بیشتری‌ دارد و نیاز به‌ مفروضاتی‌ درخصوص‌ آینده‌ نیست‌ و بنابراین‌ قابلیت‌ اتکای‌ بالاتری‌ دارد.

ب‌‌  .  افزایش‌ مزایای‌ بازنشستگی‌ ناشی‌ از افزایش‌ حقوق‌ و مزایا درصورتی‌ تعهد طرح‌ محسوب‌ می‌شود که‌ افزایش‌ حقوق‌ و مزایا تحقق‌ یافته‌ باشد.

ج‌  .  ارزش‌ فعلی‌ مزایای‌ انباشته‌ بازنشستگی‌ مبتنی‌بر اکچوئری‌ با استفاده‌ از حقوق‌ و مزایای‌ جاری‌ عمدتاً با مبلغ‌ قابل‌ پرداخت‌ در زمان‌ خاتمه‌ یا توقف‌ فرضی‌ فعالیت‌ طرح‌ ارتباط‌ نزدیک‌تری‌ دارد.

16 .   رویکرد حقوق‌ و مزایای‌ پیش‌ بینی‌ شده‌ مبتنی‌بر دلایل‌ زیر است‌ :

الف ‌.  اطلاعات‌ مالی‌ باید با فرض‌ تداوم‌ فعالیت‌ تهیه‌ شود، حتی‌ اگر بکارگیری‌ مفروضات‌ و برآوردها در تهیه‌ آن‌ ضرورت‌ داشته‌ باشد،

ب‌‌  .  مزایای‌ بازنشستگی‌ معمولاً با توجه‌ به‌ میزان‌ حقوق‌ و مزایای‌ نزدیک‌ به‌ تاریخ‌ پایان‌ خدمت‌ تعیین‌ و پرداخت‌ می‌شود، بنابراین‌، پیش‌ بینی‌ میزان‌ حقوق‌ و مزایا، حق‌ بیمه‌ها و نرخهای‌ بازده‌ ضرورت‌ دارد، و

ج‌  .  در مواردی‌ که‌ تأمین‌ وجوه‌ بر مبنای‌ پیش‌بینی‌ حقوق‌ و مزایا صورت‌ می‌گیرد عدم‌ بکارگیری‌ حقوق‌ و مزایای‌ پیش‌بینی‌ شده‌، ممکن‌ است‌ منجر به‌ گزارش‌ منابع‌ مالی‌ اضافی‌ در زمانی‌ شود که‌ طرح‌ دارای‌ وجوه‌ مالی‌ اضافی‌ نیست‌ یا منجر به‌ گزارش‌ وجوه‌ مالی‌ کافی‌ در زمانی‌ شود که‌ طرح‌ وجوه‌ مالی‌ کافی‌ در اختیار ندارد.

17 .   در شرایط‌ اقتصادی‌ فعلی‌، پیش‌ بینی‌ آینده‌ با مشکلات‌ متعددی‌ مواجه‌ است‌ و در چنین‌ شرایطی‌ در اندازه‌گیریها هرچه‌ متغیرهای‌ مربوط‌ به‌ آینده‌ بیشتر باشد قابلیت‌ اتکای‌ آن‌ کمتر خواهد بود. بنابراین‌ کمیته‌ رویکرد حقوق‌ و مزایای‌ جاری‌ را مناسب‌تر تشخیص‌ داد.